"Налоговед", 2006, N 5

История вопроса

С введения в действие гл. 21 Налогового кодекса РФ не утихают споры относительно обложения налогом на добавленную стоимость операций с имущественными правами. Причиной тому послужили явные недостатки юридической техники, а также непоследовательность законодателя в вопросе налогообложения операций, связанных с передачей имущественных прав.

Первая редакция ст. 146 НК РФ не относила к числу объектов обложения НДС операции по передаче имущественных прав: содержащиеся в п. 1 этой статьи общие положения о включении операции по реализации товаров в число операций, облагаемых НДС, к имущественным правам не могли быть применимы, поскольку согласно ст. 38 НК РФ такие права не относились к имуществу, а соответственно, и к товарам. Специальных указаний о включении операций с имущественными правами в объект обложения НДС в гл. 21 также не содержалось.

Не установив объекта налогообложения, законодатель тем не менее посчитал возможным включить в Налоговый кодекс РФ нормы об особенностях определения налоговой базы при совершении операций, связанных с уступкой требования. При этом ст. 155 Кодекса оставалась единственной статьей гл. 21, из которой следовали некоторые предпосылки к налогообложению уступки требования.

Следует отметить, что подобная невнимательность законодателя привела к тому, что не только оборот обязательственных прав, но и передача вещных прав (пользования и владения) выпали из числа облагаемых НДС операций.

Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ внес в ст. 146 НК РФ изменения, включившие в число объектов налогообложения операции по передаче имущественных прав, причем действие этих изменений было распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. Однако установление объекта не устранило неопределенности в вопросе налогообложения операций, связанных с оборотом обязательственных прав. Так, остался нерешенным вопрос о так называемой первичной уступке требования, когда кредитор по основному договору передает свое право требования третьему лицу.

Порядок определения налоговой базы по операциям уступки требования устанавливался ст. 155 НК РФ. В соответствии с п. 1 этой статьи "при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, или переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса".

Анализ п. 1 ст. 155 НК РФ позволяет сделать вывод, что налоговая база по операциям реализации товаров (работ, услуг) определяется по договору, права из которого уступаются, а не по операциям уступки права требования.

Пункт 2 ст. 155 НК РФ устанавливает порядок определения налоговой базы при последующей реализации права требования новым кредитором, то есть к первичной уступке права требования этот пункт отношения не имеет.

Таким образом, ст. 155 Налогового кодекса РФ определяет налоговую базу лишь при вторичной уступке права требования, то есть когда новый кредитор, к которому перешло право требования, уступает такое право следующему кредитору.

Общие принципы определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), установленные ст. 154 НК РФ, на реализацию имущественных прав распространяться не могут, так как в соответствии с данной статьей определяется налоговая база при реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, законодатель, установив в качестве объекта налогообложения передачу имущественных прав, не установил порядка определения налоговой базы при первичной уступке права требования.

Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, если определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

объект налогообложения;
налоговая база;
налоговый период;
налоговая ставка;
порядок исчисления налога;
порядок и сроки уплаты налога.

Отсутствие любого из перечисленных элементов означает, что налог не может считаться установленным и у налогоплательщика нет обязанности его уплаты. Следовательно, и после изменения ст. 146 НК РФ первичная уступка требования не подлежала обложению НДС.

Однако даже в случаях, когда у налогоплательщика не возникало сложностей с исчислением налога по операциям уступки требования, например при переуступке, появлялись иные проблемы, связанные с недостаточным урегулированием вопросов о налогообложении оборота имущественных прав. Одной из наиболее значительных проблем, с которой столкнулись налогоплательщики, совершающие операции по покупке и продаже имущественных прав, стала формальная невозможность принять к вычету суммы налога, уплаченные при приобретении имущественных прав. Статьи 171 и 172 НК РФ устанавливали лишь право на вычет НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), но ничего не говорили о НДС, уплаченном при приобретении имущественных прав. В такой ситуации налогоплательщику оставалось либо отказаться от вычета налога, уплаченного цеденту, либо отстаивать свое право на вычет в суде.

Налогообложение операций по передаче денежных требований

Изменения, внесенные в гл. 21 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ, затронули в числе прочих и налогообложение операций по передаче имущественных прав.

Законодатель наконец-то устранил неопределенность в применении налоговых вычетов при приобретении имущественных прав: с 1 января 2006 г. ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ в полной мере распространяются и на операции с имущественными правами.

Существенным изменениям подверглась и ст. 155 Кодекса, которая с 1 января 2006 г. называется "Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав". Наименьшим правкам подвергся п. 1 статьи: законодатель лишь наделил уступаемое право требования квалифицирующим признаком, и теперь п. 1 относится исключительно к денежным требованиям. Под денежным требованием в соответствии со ст. 11 Налогового кодекса РФ и ст. 826 Гражданского кодекса РФ следует понимать право кредитора на получение от должника денежных средств.

Необходимость нормы, установленной п. 1 ст. 155 НК РФ, всегда вызывала сомнение, поскольку она, по сути, дублировала положения ст. ст. 154 и 167 Кодекса. С учетом же перехода на исчисление НДС по моменту отгрузки существование данной нормы только вносит неопределенность в налоговые отношения, так как к тому моменту, когда налогоплательщик мог бы ею воспользоваться (к моменту уступки права требования), налог на добавленную стоимость с операций по реализации, как правило, уже исчислен и уплачен. В связи с этим непонятно, чем руководствовался законодатель, не только не исключая эту норму, но еще и внося в нее "косметические" правки.

Согласно п. 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ "налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования".

Законодатель исключил из текста нормы малопонятную фразу о реализации неких финансовых услуг, связанных с уступкой требования. Иных изменений в п. 2 внесено не было. Вместе с тем остается открытым вопрос о том, что понимается под "доходом, полученным новым кредитором при прекращении соответствующего обязательства". Сама по себе формулировка понятна: цессионарий, получивший право требования, может получить доход в результате прекращения обязательства; доход может быть получен в результате исполнения обязательства должником либо прекращения обязательства иным допустимым способом (зачетом, предоставлением отступного и т.д.). Но такой доход может быть получен только в случае, если к моменту прекращения обязательства цессионарий продолжал оставаться кредитором по данному обязательству. Между тем гипотеза нормы п. 2 ст. 155 НК РФ обусловливает наступление обязанности по исчислению налоговой базы только при уступке требования, и это вполне укладывается в понятие налоговой базы как стоимостной характеристики объекта налогообложения, в данном случае - операции по передаче имущественного права.

Таким образом, очевидно, что п. 2 ст. 155 Кодекса нуждается в дополнительной корректировке для устранения внутреннего противоречия и приведения его в соответствие со ст. 146 Налогового кодекса РФ.

Как указывалось выше, п. 2 ст. 155 НК РФ устанавливает порядок определения налоговой базы при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению. Случаям уступки денежного требования, вытекающего из иных договоров, посвящен п. 4 этой статьи. Налоговая база по таким операциям определяется как превышение суммы доходов, полученных при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение права требования.

Пункт 4 ст. 155 НК РФ, в отличие от п. 2 статьи, приводит к необходимости исчисления налоговой базы при уступке любого денежного требования, в том числе и вытекающего из договора, операции по которому не облагаются налогом на добавленную стоимость <*>, а также прав, возникших из внедоговорных обязательств (причинение вреда, неосновательное обогащение и т.д.).

<*> Например , право требования возврата суммы займа.

Положения п. 4 ст. 155 Налогового кодекса РФ, вероятнее всего, вызовут споры налогоплательщиков с налоговыми органами. Помимо некорректных формулировок (законодатели указали на необходимость исчисления налоговой базы не при передаче, а при приобретении права требования) из буквального прочтения данного пункта следует, что купивший право требования налогоплательщик должен уплатить НДС и в тех случаях, когда право требования им не передается: "При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования".

Неясно, можно ли считать подобную формулировку просто недостатком юридической техники либо осмысленным желанием законодателя облагать налогом на добавленную стоимость любую прибыль, полученную налогоплательщиком в результате приобретения права требования. Возвращаясь к п. 2 ст. 155 НК РФ, следует признать, что законодатель вполне целенаправленно пытается расширить объект налогообложения за счет налоговой базы.

Однако в любом случае при действующей редакции Налогового кодекса РФ у налогоплательщика, не совершившего операций по передаче права требования, не возникает обязанности по уплате НДС. Статьи 17, 38 и 146 НК РФ связывают возникновение обязанности по уплате налога с наличием объекта налогообложения. Объектом обложения НДС является передача имущественных прав, а не прибыль от их приобретения.

Согласно ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Эта статья выражает сущность такого элемента налогообложения, как налоговая база: налоговая база всегда связана с объектом налогообложения, и отсутствие этого объекта влечет невозможность исчисления базы. Соответственно, в случае если цессионарий, не передавая права требования третьим лицам, получает доход от права требования в результате исполнения обязательства должником, то у него не возникает объекта обложения НДС и, как следствие, обязанности по уплате налога.

Стоит отметить, что и п. 2, и п. 4 ст. 155 НК РФ устанавливают порядок определения налоговой базы лишь при передаче денежных требований, то есть прав на получение денежных средств. В то же время обязательственные имущественные права не ограничиваются денежными: к их числу относятся в том числе и права требования передачи вещи, выполнения работ, оказания услуг, причем каждое из таких прав также может быть уступлено кредитором. Однако в ст. 155 Кодекса нет никаких указаний об определении налоговой базы при уступке таких требований (исключение составляет право на получение недвижимости).

Статья 155 Налогового кодекса РФ по-прежнему не содержит норм, определяющих порядок определения налоговой базы при первичной уступке. Однако если раньше налогоплательщики в ответ на притязания налоговых органов могли ссылаться на то, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, позволяющих определить налоговую базу по таким операциям, то сейчас подобная позиция не столь однозначна: помимо ст. 155 НК РФ изменения, затрагивающие налогообложение операций по передаче имущественных прав, были внесены и в другие статьи гл. 21, в частности в ст. 153 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате таких товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Не исключено, что Минфин России, опираясь на указанную норму, придет к выводу о необходимости исчисления НДС с операций по первичной уступке, причем налоговая база будет определена как вся выручка от передачи права требования. Формально такая уплата не приведет к двойному налогообложению, поскольку налог будет уплачиваться с разных объектов: в первый раз - с операции по реализации товаров (работ, услуг), во второй - с операции по передаче имущественного права. Но фактически это будет означать, что налогоплательщики будут вынуждены дважды заплатить налог с одних и тех же сумм.

На наш взгляд, подобная логика не соответствует положениям ст. 153 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ должна быть установлена не только налоговая база, но и порядок ее определения. Пункт 1 ст. 153 Кодекса определяет, что налоговая база при передаче имущественных прав определяется с учетом особенностей, установленных гл. 21 Кодекса. Особенности определения налоговой базы при уступке права требования установлены ст. 155 НК РФ, и нормы этой статьи не содержат положений, определяющих налоговую базу при первичной уступке. В свою очередь, положения п. 2 ст. 153 НК РФ нельзя рассматривать как порядок определения налоговой базы при уступке права требования: нормы этого пункта устанавливают лишь порядок определения выручки в тех случаях, когда нормами ст. 155 Кодекса установлен механизм определения налоговой базы.

Налогообложение операций по передаче неденежных требований

Согласно п. 3 ст. 155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками (в том числе участниками долевого строительства) на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение этих прав.

Эта норма могла бы поставить точку в вопросе налогообложения операций по передаче прав, вытекающих из инвестиционных договоров, тем более что практика применения прежней редакции гл. 21 НК РФ по указанному вопросу не отличалась единообразием: одни суды указывали, что уступка таких прав облагается налогом на добавленную стоимость <**>, другие - что с передачи подобных имущественных прав налог не исчисляется <***>.

<**> См.: Постановление ФАС Центрального округа от 13.05.2004 N А14-1047/03/353/24.
<***> См.: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.06.2005 N А56-29388/04.

В некоторой степени задача по урегулированию данного вопроса законодателем решена: с 1 января 2006 г. передача прав на жилье либо гаражи облагается НДС. Однако, разрешив один вопрос, законотворцы поставили перед налогоплательщиками другой: облагается ли налогом передача имущественных прав на нежилые помещения (за исключением гаражей и машино-мест) и в каком порядке?

Формально у налогоплательщиков, совершающих такие операции, обязанности по уплате НДС не возникают, поскольку ст. 155 Налогового кодекса РФ не содержит порядка определения налоговой базы по подобным операциям. В то же время сомнительно, что законодатель целенаправленно стремился исключить операции по передаче имущественных прав на нежилые помещения из числа облагаемых налогом на добавленную стоимость. Таким образом, и после внесения изменений остается поле для споров в части обязанности по уплате НДС по операциям передачи прав на нежилые помещения.

Необходимо отметить, что имущественное право на недвижимое имущество может возникнуть не только из договора долевого участия либо иного договора, связанного с инвестиционной деятельностью его сторон, но и из договора купли-продажи недвижимости. С формальной точки зрения в этом случае покупатель недвижимости, уступающий право на получение недвижимого имущества от продавца, должен с такой операции уплатить НДС.

Налоговая база по операциям, перечисленным в п. 3 ст. 155 НК РФ, определяется в том же порядке, что и при исчислении налоговой базы при реализации имущества, учтенного с НДС, то есть как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение этих прав. При этом под суммой налога, с учетом которого следует рассчитывать налоговую базу, следует понимать сумму, определенную в соответствии с п. 2 ст. 168 Налогового кодекса РФ исходя из применения налоговой ставки к цене реализуемого имущественного права.

Законом N 119-ФЗ в рассматриваемую статью был также включен пункт, регулирующий случаи уступки еще одной разновидности неденежных требований. Согласно п. 5 ст. 155 НК РФ при передаче арендных прав и прав, связанных с правом заключения договора, налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 Кодекса.

Передача права, связанного с заключением договора, может иметь место при уступке права, вытекающего из предварительного договора, а также при передаче права на заключение договора лицом, выигравшим аукцион или получившим его по конкурсу.

Положения п. 5 ст. 155 НК РФ распространяются на так называемый перенаем, когда арендатор передает с согласия арендодателя свои права и обязанности другому лицу по договору аренды.

Р.С.Курбанов

Руководитель

юридического департамента

Компании "Аудит - новые технологии"

В Налогового кодекса РФ дается определение лишь для реализации товаров, работ, услуг. Однако имущественные права не относятся ни к одной из этих категорий ().

Передача денежных и имущественных требований

Денежные требования, вытекающие из договоров, предусматривающих отгрузку товаров, выполнение работ или оказание услуг, может переуступить:

сам продавец (подрядчик), реализовавший товары (работы, услуги), по которым образовалась задолженность (первоначальный кредитор);
приобретатель имущественных прав (новый кредитор).

Ситуация: как первоначальному кредитору рассчитать НДС при уступке права требования. Право требования вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), которые облагаются НДС

Пример отражения в бухучете начисления НДС при уступке права требования по договору купли-продажи. Операции у нового кредитора

Ситуация: нужно ли начислить НДС, получив деньги от должника. Организация приобрела право требования, которое включает в себя задолженность за реализованные товары, а также сумму санкций, взыскиваемых с должника по суду

Ситуация: как начислить НДС при переуступке права требования или при получении оплаты от должника. Оплата (погашение долга) происходит частями в разных налоговых периодах. Имущественное право ранее было куплено по договору цессии

Налоговая база равна разнице между полученными деньгами и суммой, уплаченной предыдущему кредитору (п. 4 ст. 155 НК РФ). Налог начисляйте по ставке 18/118 (). Обязанность по начислению НДС возникает в день последующей уступки имущественного права или в день исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 НК РФ).

Пример отражения в бухучете операций по переуступке денежного требования по договору займа

Передача прав на жилые и нежилые помещения

При передаче имущественных прав на жилые дома (помещения), доли в них, гаражи и машино-места налоговая база определяется как разница между полученным доходом (с учетом НДС) и расходами на приобретение указанных прав (п. 3 ст. 155 НК РФ). Налог начисляйте по ставке 18/118 (). Обязанность по начислению НДС возникает в момент уступки (последующей уступки) имущественного права (п. 8 ст. 167 НК РФ).

Пример отражения в бухучете начисления НДС при передаче прав на жилое помещение

Ситуация: как начислять НДС при реализации имущественных прав на нежилые помещения

Ситуация: нужно ли начислять НДС при переуступке доли в строительстве жилого дома в счет погашения долга по договору займа

Передача прав на заключение договора

Организация может выиграть в тендере или купить на аукционе право заключения выгодного договора.

Налоговая база при передаче прав равна полученному доходу без НДС и определяется на день передачи имущественных прав (

Новые правила налогообложения при передаче имущественных прав В новой редакции изложена ст. 155 НК РФ. При этом ст. 155 НК РФ по-прежнему содержит правила определения налоговой базы только для отдельных ситуаций и не содержит определения понятия «имущественные права». Напомним, что ранее ст. 155 НК РФ содержала порядок определения налоговой базы при передаче имущественных прав лишь для случая передачи новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (см. прежнюю редакцию п. 2 ст. 155 НК РФ). Остальные пункты ст.

Ндс при уступке права аренды земли

НК РФ общий порядок применения налоговых вычетов распространен на суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении имущественных прав. По общему правилу реквизиты счетов-фактур, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, предусматривают отражение в счете-фактуре сведений о передаваемых имущественных правах, счета-фактуры при передаче имущественных прав выставляются также не позднее пяти дней со дня передачи имущественных прав. При этом обращаем Ваше внимание, что налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты по суммам налога, уплаченным при приобретении имущественных прав, и до введения указанных изменений, поскольку передача имущественных прав облагалась НДС в соответствии с пп.

1 п. 1 ст. 146 НК РФ, что признавали налоговые органы. Переходные положения Исходя из единственной нормы НК РФ, применяющейся в данном случае по аналогии, которая регулирует переходные положения (п. 8 ст.

Ндс при передаче имущественных прав

В соответствии с пунктом 2 статьи 389 Гражданского кодекса РФ уступка права требования по сделке, которая подпадает под государственную регистрацию, также должна быть зарегистрирована в порядке, установленном для регистрации этой сделки. Таким образом, договор уступки права аренды земельного участка, если срок аренды превышает один год, должен быть зарегистрирован в порядке, определенном Федеральным законом от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». Право аренды земли представляет собой имущественное право требовать у арендодателя предоставления арендатору земельного участка в пользование.
Это следует из статьи 128 Гражданского кодекса РФ. При этом гражданское законодательство называет имущественные права одним из видов имущества.

Исчисляем ндс при передаче имущественных прав

Инфо

Хозяйство взяло в аренду земельный участок. Но через некоторое время решило переуступить право аренды сторонней организации. Разобраться в нюансах налогообложения такой сделки нам поможет письмо ФНС России от 1 августа 2011 г. № ЕД-4-3/12444. 27.10.2011Журнал «Учет в сельском хозяйстве»

э. н. Практические аспекты сделки На практике сделки по уступке права аренды земельного участка являются достаточно распространенными. Ведь максимальный срок аренды, если участок отнесен к землям сельскохозяйственного назначения, составляет 49 лет. Основание – пункт 3 статьи 9 Федерального закона от 24 июля 2002 г.
№ 101-ФЗ «Об обороте земель сельскохозяйственного назначения». А для других категорий земель срок аренды вообще не ограничен.

6. урегулирован порядок обложения ндс сделокпо передаче имущественных прав

НК РФ в силу того, что данное право не является приобретенным у третьих лиц. Остались вне поля правового регулирования все иные ситуации передачи неденежных прав, кроме перечисленных в пунктах 3, 5 статьи 155 НК РФ, в частности, передача права требовать поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передача прав на объекты интеллектуальной собственности. Подробное рассмотрение этих ситуаций с легкостью может стать темой отдельного исследования.
При этом всегда, когда вопрос об определении налоговой базы не урегулирован в НК РФ, налогоплательщик выбирает один из следующих вариантов поведения: применить ст.

Внимание

Согласно пункту 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, поэтому порядок начисления НДС при реализации имущественных прав как на жилые, так и нежилые помещения должен быть одинаковым. Кроме того, в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ не предусмотрены исключения в отношении нежилых помещений. Таким образом, налоговую базу при реализации имущественных прав на нежилые помещения нужно определять так же, как и при реализации прав на жилые помещения, то есть как разницу между ценой реализации и ценой приобретения прав.

Аналогичные разъяснения содержатся в согласованном с финансовым ведомством письме ФНС России от 27 июня 2014 г. № ГД-4-3/12291. Следует отметить, что выводы, изложенные в этом письме, основаны на постановлении Президиума ВАС РФ от 25 февраля 2010 г. № 13640/09.

Уплачивается ли ндс при безвозмездной передаче имущества?

Эту сумму бухгалтер «Альфы» отразил в декларации по НДС за IV квартал. Внимание: каких-либо официальных писем Минфина или ФНС России, подтверждающих изложенный порядок, нет. Не исключено, что при проверке налоговая инспекция может применить другой вариант определения налоговой базы: исходя из суммы превышения доходов над расходами по каждому поступившему платежу.

Проблему налогообложения доходов, которые поступают новому кредитору в счет погашения долга, приобретенного им по договору цессии, Минфин России рассматривал в письме от 8 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/726. В нем говорилось, что при погашении долга частями величину превышения доходов над расходами нужно рассчитывать в отношении каждой суммы, поступающей от должника.
Разумеется, передать свои права и обязанности арендатор может на срок, не превышающий срок действия основного договора аренды, права по которому он передает. Основание – пункт 5 статьи 22 Земельного кодекса РФ. И последнее… При передаче права пользования участком третьему лицу ответственным по договору аренды перед арендодателем становится новый арендатор.

При этом заключать с собственником земли новый договор аренды ему не требуется (п. 5 ст. 22 Земельного кодекса РФ). Регистрация договора аренды Земля является одним из видов недвижимого имущества, поэтому права на нее подлежат государственной регистрации, что следует из пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса РФ. Регистрации подлежит и договор аренды земельного участка, если он заключен на срок не менее одного года (п.

2 ст. 609 Гражданского кодекса РФ, п. 2 ст. 26 Земельного кодекса РФ).

Когда начисляется ндс при передаче арендных прав

Порядок исчисления налога Согласно пункту 5 статьи 155 Налогового кодекса РФ, налоговая база при передаче арендных прав определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 Налогового кодекса РФ. А пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, без включения в них налога на добавленную стоимость. Иными словами, налогом облагается вся стоимость права аренды (без учета НДС), определенная договором.
При этом моментом определения налоговой базы является день передачи права пользования земельным участком. Это следует из пункта 8 статьи 167 Налогового кодекса РФ.
Учет доходов и расходов «Альфа» ведет по методу начисления, налог на прибыль платит ежемесячно. Не дожидаясь срока оплаты, «Альфа» уступила право требования долга ОАО «Производственная фирма «Мастер»» за 490 000 руб. По договору между ними право требования оплаты за товар переходит к «Мастеру» 11 ноября.

В этот же день был подписан акт уступки права требования (договор цессии). В бухучете «Альфы» сделаны следующие записи. Октябрь: Дебет 62 Кредит 90-1– 590 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров; Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»– 90 000 руб. – начислен НДС при реализации товаров; Дебет 90-2 Кредит 41– 350 000 руб. – списана себестоимость реализованных товаров. Ноябрь: Дебет 76 субсчет «Расчеты по договору уступки права требования» Кредит 91-1– 490 000 руб.

– признан доход от уступки права требования; Дебет 91-2 Кредит 62– 590 000 руб.

НК РФ. Итак, новая редакция статьи 155 НК РФ не дает прямого ответа, подлежат ли налогообложению первичная уступка права требования, например, передача поставщиком права требовать оплаты товаров (работ, услуг), иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), новому кредитору, а также передача поставщиком права требовать оплаты переданных по договору прав на объекты интеллектуальной собственности. Указанные ситуации не охватываются пунктами 1 — 3 статьи 155 НК РФ. Кроме этого, остается вопрос о налогообложении при передаче новому кредитору денежного требования о выплате начисленных дивидендов акционером, денежного требования о выплате части прибыли участником общества, денежного требования о выплате части прибыли по договору простого товарищества товарищем и т.п., поскольку данная ситуация не охватывается пунктом 4 ст.

по передаче имущественных прав

Новые правила налогообложения при передаче имущественных прав

В новой редакции изложена ст. 155 НК РФ. При этом ст. 155 НК РФ по-прежнему содержит правила определения налоговой базы только для отдельных ситуаций и не содержит определения понятия "имущественные права".

Напомним, что ранее ст. 155 НК РФ содержала порядок определения налоговой базы при передаче имущественных прав лишь для случая передачи новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (см. прежнюю редакцию п. 2 ст. 155 НК РФ).

Остальные пункты ст. 155 НК РФ не относились непосредственно к ситуациям передачи имущественных прав: пункт 1 регулировал порядок определения налоговой базы по операциям реализации товаров (работ, услуг), из которых вытекает уступленное право требования; пункт 3 устанавливал порядок определения налоговой базы при реализации новым кредитором, получившим требование, иных (по сравнению с п. 2) финансовых услуг, связанных с требованиями, являющимися предметом уступки.

В остальных случаях передачи имущественных прав, для которых порядок определения налоговой базы не был установлен, Минфин РФ рекомендовал определять налоговую базу в порядке, аналогичном порядку, закрепленному для операций по переуступке прав требований, то есть как сумму дохода по данным операциям (Письмо Минфина РФ от 15.12.2002 N 04-03-11/71).

Теперь перечень ситуаций передачи имущественных прав, для которых установлен порядок определения налоговой базы, представлен следующим образом:

Ситуация 1. Переуступка права требования денежного долга за реализованные товары, работы, услуги новым кредитором либо получение таким кредитором исполнения от должника (п. 2 ст. 155 НК РФ)

Новый кредитор, получивший денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, на основании соглашения об уступке или в силу закона будет начислять НДС либо в момент прекращения обязательства - то есть на момент получения денег от должника, либо на дату последующей передачи этого права требования.

Налоговая база при получении исполнения должника определяется как разница между суммами, полученными от должника, и стоимостью приобретенного права в соответствии с договором уступки права.

Если полученное право передается третьему лицу, то налоговая база определяется как разница между стоимостью приобретенного денежного права и доходами, полученными от нового кредитора.

Ранее переуступка права требования денежного долга, вытекающего из операций реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению, также регулировалась п. 2 ст. 155 НК РФ. Был установлен такой же порядок определения налоговой базы.

Ситуация 2. Передача прав на жилые помещения, гаражи или машино-места третьим лицам (п. 3 ст. 155 НК РФ)

При передаче имущественных прав на жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места, которые оформлены договорами долевого строительства и иными, налоговой базой будет разница между суммой дохода, полученной от приобретателя прав, и расходами на приобретение жилья (суммами, уплаченными по договорам долевого строительства и иным). НДС начисляется в периоде, в котором заключено соглашение об уступке (последующей уступке) требования (п. 8 ст. 167 НК РФ). Ранее порядок определения налоговой базы для этой ситуации не был установлен. Стоит отметить, что новая редакция п. 3 ст. 155 НК РФ не устанавливает порядок определения налоговой базы для операций по передаче прав на нежилые помещения (за исключением гаражей и машино-мест). При решении вопроса о порядке налогообложения данных операций возможно два варианта действий. Первый - не облагать передачу прав на нежилые помещения НДС, поскольку не установлен такой элемент налога, как налоговая база. Второй вариант заключается в том, чтобы определять налоговую базу для таких операций по аналогии с передачей прав на жилые помещения. При выборе варианта поведения необходимо учитывать, что первый вариант может привести к спору с налоговыми органами (см. Хадырева О.В., "Продажа имущественных прав - изменения в налогообложении", "Главбух", 2005, N 20).

Ситуация 3. Передача денежного требования, приобретенного у третьих лиц либо получение исполнения от должника по такому денежному требованию (п. 4 ст. 155 НК РФ)

При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования. Момент определения налоговой базы - день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 НК РФ).

До 1 января 2006 г. к переуступке денежных требований был применим п. 2 ст. 155 НК РФ. Он устанавливает особенности определения налоговой базы для переуступки денежных требований, вытекающих из договоров реализации товаров (работ, услуг), причем только тех, операции по реализации которых подлежат налогообложению.

С 1 января 2006 г. действует п. 4 ст. 155 НК РФ, который определяет налоговую базу при переуступке иных денежных требований, не вытекающих из договоров реализации товаров (работ, услуг). Поскольку п. 4 ст. 155 НК РФ не содержит специальных оговорок, переуступка денежных требований, вытекающих из операций, не облагаемых НДС (например, из договора займа), также подлежит обложению НДС.

Ситуация 4. Передача прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав (п. 5 ст. 155 НК РФ).

Совершенно новое правило обложения НДС сформулировано для организаций, которые передают права, связанные с правом заключения договоров, либо уступают арендные права.

При передаче указанных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ, т.е. как стоимость передаваемых имущественных прав, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в них налога. Момент определения налоговой базы - день передачи имущественных прав (п. 8 ст. 167 НК РФ). Ранее порядок определения налоговой базы для этой ситуации не был установлен.

Обращаем Ваше внимание на некоторые термины, используемые в ст. 155 НК РФ. Определения данных терминов в НК РФ не содержатся.

Термин "новый кредитор" используется в гл. 24 ГК РФ и обозначает лицо, к которому переходит требование от первоначального кредитора на основании договора об уступке требования или в силу закона (о случаях перехода прав кредитора на основании закона см. ст. 387 ГК РФ). Таким образом, новый кредитор - это лицо, ранее приобретшее требование в силу указанных в законе оснований перехода к нему этого требования или договора.

Термин "арендные права" используется в различных нормативных актах, например, ГК РФ (ст. 615, 631 ГК РФ), Земельном кодексе РФ (ст. 22) и иных. Из содержания данных актов следует, что под арендными правами понимают права арендатора, вытекающие из договора аренды.

Применительно к земельным отношениям в законодательстве г. Москвы содержится определение термина "право на совершение сделок с арендными правами" - это право лица, являющегося арендатором находящегося в собственности города Москвы земельного участка, передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу, совершать сделки с арендными правами в порядке, установленном законами РФ и города Москвы (ст. 1 Закона г. Москвы от 16.07.1997 N 34 "Об основах платного землепользования в городе Москве").

Таким образом, под передачей арендных прав понимают передачу арендатором третьим лицам своих прав пользоваться арендованным имуществом и иных прав, вытекающих из договора аренды.

В связи с изменениями в п. 4 ст. 164 НК РФ при передаче права на заключение договора или арендного права (ситуация 4) к налоговой базе в размере суммы полученного дохода (без НДС) применяется ставка 18%. Ко всем остальным ситуациям передачи имущественных прав (ситуации 1 - при получении оплаты (частичной оплаты) к налоговой базе в виде разницы между доходами и расходами на приобретение имущественного права применяется расчетная ставка 18/118% (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Алгоритм применения статьи 155 НК РФ для определения налоговых последствий при передаче имущественных прав

Если налогоплательщик передает денежное требование, то порядок определения налоговой базы описан в двух пунктах статьи 155 НК РФ одинаково:

В пункте 2 - если передается денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), подлежащего налогообложению.

Пункт 2 статьи 155 регулирует ситуации получения новым кредитором исполнения от должника по требованию оплаты товаров (работ, услуг), иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), и последующую уступку права.

В пункте 4 - если передается ЛЮБОЕ денежное требование, приобретенное у третьих лиц.

Данный пункт регулирует следующие ситуации:

1. Передача новым кредитором права требовать оплаты товаров (работ, услуг), иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, третьему лицу;

2. Получение новым кредитором исполнения от должника по требованию об оплате прав на объекты интеллектуальной собственности;

3. Передача новым кредитором ранее приобретенного права требовать оплаты переданных имущественных прав (в том числе прав на объекты интеллектуальной собственности);

4. Передача новым кредитором третьему лицу денежного требования о выплате начисленных дивидендов, денежного требования о выплате части прибыли, денежного требования о выплате части прибыли по договору простого товарищества и т.п.;

5. Получение новым кредитором исполнения от должника по денежным требованиям о выплате начисленных дивидендов, о выплате части прибыли, о выплате части прибыли по договору простого товарищества и т.п.;

6. Передача иных денежных требований, ранее приобретенных у третьих лиц;

7. Получение исполнения по денежным требованиям, ранее приобретенным от третьих лиц.

Если передается НЕДЕНЕЖНОЕ требование, то статья 155 НК РФ регулирует только 2 ситуации:

1. передача прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав. Порядок определения налоговой базы установлен п. 5 ст. 155 НК РФ;

2. передача имущественного права, в том числе участником долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места - фактически это право требовать предоставить жилой дом, жилое помещение, долю в жилом доме или жилом помещении, гараж, машино-место. Порядок определения налоговой базы установлен п. 3 ст. 155 НК РФ.

Итак, новая редакция статьи 155 НК РФ не дает прямого ответа, подлежат ли налогообложению первичная уступка права требования, например, передача поставщиком права требовать оплаты товаров (работ, услуг), иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), новому кредитору, а также передача поставщиком права требовать оплаты переданных по договору прав на объекты интеллектуальной собственности. Указанные ситуации не охватываются пунктами 1 - 3 статьи 155 НК РФ.

Кроме этого, остается вопрос о налогообложении при передаче новому кредитору денежного требования о выплате начисленных дивидендов акционером, денежного требования о выплате части прибыли участником общества, денежного требования о выплате части прибыли по договору простого товарищества товарищем и т.п., поскольку данная ситуация не охватывается пунктом 4 ст. 155 НК РФ в силу того, что данное право не является приобретенным у третьих лиц. Остались вне поля правового регулирования все иные ситуации передачи неденежных прав, кроме перечисленных в пунктах 3, 5 статьи 155 НК РФ, в частности, передача права требовать поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передача прав на объекты интеллектуальной собственности. Подробное рассмотрение этих ситуаций с легкостью может стать темой отдельного исследования. При этом всегда, когда вопрос об определении налоговой базы не урегулирован в НК РФ, налогоплательщик выбирает один из следующих вариантов поведения: применить ст. 17 НК РФ, которая предусматривает право не уплачивать налог в случае, если какой-либо элемент налога, включая налоговую базу, не определен в Налоговом кодексе (Постановление ФАС СЗО от 03.05.2005 N А56-23705/04), либо облагать НДС разницу между расходами на приобретение права (стоимость доли) и доходами, полученными от передачи прав, исходя из правил определения налоговой базы, предусмотренных пунктами 2, 3 и 4 статьи 155 НК РФ. При выборе вариантов действий следует помнить, что выбор первого варианта повлечет возникновение спора с налоговым органом.

Предоплата по операциям передачи имущественных прав

Неясным является вопрос о том, следует ли включать в налоговую базу суммы предоплаты, полученные при совершении операций по передаче имущественных прав. Дело в том, что редакция п. 1 ст. 167 НК РФ не позволяет сделать однозначный вывод по этому вопросу.

С одной стороны, в п. 1 ст. 167 НК РФ указано, что правила этого пункта об определении момента определения налоговой базы как наиболее ранней из дат - даты отгрузки или даты предоплаты - применяются, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ. Пунктом 8 ст. 167 НК РФ установлен специальный порядок определения момента определения налоговой базы для случаев передачи имущественных прав. То есть, общий порядок (момент определения налоговой базы как наиболее ранняя из дат - предоплата или отгрузка) для этой ситуации применяться не должен. А руководствуясь положениями п. 8 ст. 167 НК РФ, на дату предоплаты за передаваемые имущественные права момента определения налоговой базы не возникает.

С другой стороны, в пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ прямо указано, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав может признаваться моментом определения налоговой базы (если он наступает ранее даты передачи имущественных прав). То есть предполагается определение момента определения налоговой базы при передаче имущественных прав с помощью правила п. 1 ст. 167 НК РФ.

Официальных разъяснений о применении положений ст. 167 НК РФ к операциям передачи имущественных прав пока не поступало. Следует помнить, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). При выборе варианта поведения помните, что невключение предоплаты в налоговую базу в периоде ее получения повлечет за собой возникновение спора с налоговым органом.

Налоговые вычеты при передаче имущественных прав

Новыми редакциями ст. 171 - 172 НК РФ общий порядок применения налоговых вычетов распространен на суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении имущественных прав. По общему правилу реквизиты счетов-фактур, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, предусматривают отражение в счете-фактуре сведений о передаваемых имущественных правах, счета-фактуры при передаче имущественных прав выставляются также не позднее пяти дней со дня передачи имущественных прав.

При этом обращаем Ваше внимание, что налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты по суммам налога, уплаченным при приобретении имущественных прав, и до введения указанных изменений, поскольку передача имущественных прав облагалась НДС в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, что признавали налоговые органы.

Переходные положения

Исходя из единственной нормы НК РФ, применяющейся в данном случае по аналогии, которая регулирует переходные положения (п. 8 ст. 149 НК РФ), новые положения об исчислении НДС применяются, если передача имущественных прав произошла в 2006 году, т.е. соглашения об уступке вступили в силу в 2006 году, если в соглашении не прописан особый порядок перехода прав.

Что облагается НДС при дальнейшей переуступке права требования на нежилое коммерческое имущество в строящемся доме, вся стоимость или только разница между стоимостью приобретения и передачи права требования?

НДС при реализации имущественных прав на нежилые помещения. О том, как определить налоговую базу и отразить в отчетности - читайте в статье.

Вопрос: Организация в счет оплаты долгов получила право требования на нежилое (коммерческое) имущество (помещение) в строящемся доме, что облагается НДС при дальнейшей переуступке данного права требования, вся стоимость или только разница между стоимостью приобретения и передачи права требования? В нашем случае речь идет о нежилых помещениях и реализация в дальнейшем возможна юр. лицу

Ответ: При реализации имущественных прав на нежилые помещения НДС следует исчислять с разницы между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав.

Как начислить НДС при реализации имущественных прав

Денежные требования, приобретенные у третьих лиц

По общему правилу передача денежных требований, приобретенных у третьих лиц, облагается НДС ().

Если договор об уступке права требования подлежит госрегистрации, то он считается заключенным с момента регистрации (п. 3 ст. 433 ГК РФ). Поэтому обязанность начислить НДС возникает в том налоговом периоде, в котором:

был заключен договор уступки имущественного права, не нуждающийся в госрегистрации;
произошла регистрация договора уступки имущественного права, нуждающегося в госрегистрации.

Пример отражения в бухучете начисления НДС при передаче прав на жилое помещение

ООО «Торговая фирма "Гермес"» 2 декабря 2013 года инвестировало в строительство жилого дома 1 000 000 руб. В договоре долевого участия в строительстве прописано, что по окончании строительства 29 декабря 2014 года «Гермес» получает в собственность трехкомнатную квартиру.

3 февраля 2014 года «Гермес» продал право на получение квартиры своему сотруднику за 1 200 000 руб. Сумма НДС по этой сделке составляет:
(1 200 000 руб. - 1 000 000 руб.) х 18/118 = 30 509 руб.

Вклад в строительство и продажу имущественного права бухгалтер «Гермеса» отразил такими проводками.

Дебет 76 Кредит 51
- 1 000 000 руб. - инвестированы деньги в строительство жилого дома.

Дебет 73 Кредит 91-1
- 1 200 000 руб. - реализовано сотруднику право на получение квартиры в строящемся доме;

Дебет 91-2 Кредит 76
- 1 000 000 руб. - списана стоимость инвестиционного вклада;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 30 509 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Сумму НДС, начисленную по этой операции, бухгалтер «Гермеса» отразил в декларации по НДС за I квартал 2014 года.

Как начислять НДС при реализации имущественных прав на нежилые помещения

НДС начисляйте в том же порядке, что и при реализации имущественных прав на жилые помещения. То есть с разницы между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав.

Особый порядок определения налоговой базы при реализации имущественных прав на нежилые помещения законодательством не установлен. Вместе с тем, имущественные права на нежилые помещения и на имущество, перечисленное в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ, относятся к одному виду объектов гражданских прав. Согласно пункту 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, поэтому порядок начисления НДС при реализации имущественных прав как на жилые, так и нежилые помещения должен быть одинаковым. Кроме того, в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ не предусмотрены исключения в отношении нежилых помещений. Таким образом, налоговую базу при реализации имущественных прав на нежилые помещения нужно определять так же, как и при реализации прав на жилые помещения, то есть как разницу между ценой реализации и ценой приобретения прав.

Аналогичные разъяснения содержатся в согласованном с финансовым ведомством письме ФНС России от 27 июня 2014 г. № ГД-4-3/12291 .

Следует отметить, что выводы, изложенные в этом письме, основаны на постановлении Президиума ВАС РФ от 25 февраля 2010 г. № 13640/09 . Раньше контролирующие ведомства занимали другую позицию. Они считали, что в рассматриваемой ситуации начислять НДС нужно в соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ. То есть не с разницы между ценой продажи и ценой приобретения, а со всей стоимости передаваемых прав (письма Минфина России от 7 февраля 2013 г. № 03-07-11/2927 , ФНС России от 8 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/1907).

Теперь эти разъяснения утратили актуальность. Признавая бесперспективность судебных разбирательств в ситуациях, когда ВАС РФ четко обозначил свою позицию, Минфин России в письме от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 порекомендовал налоговым инспекциям не доводить дело до суда. К рекомендациям финансового ведомства присоединилась и ФНС России (письмо от 26 ноября 2013 г. № ГД-4-3/21097). Этими обстоятельствами и объясняется смена официальной позиции по данной проблеме.

Как определить налоговую базу

К операциям по передаче имущественных прав на нежилые помещения применимы особенности определения налоговой базы по НДС при передаче прав на жилье. Налоговики сообщили, что будут руководствоваться сложившейся судебной практикой, согласившись с тем, что налог следует исчислять с разницы между ценой реализации имущественных прав (с учетом налога) и ценой их приобретения.

Инструкцию и образцы заполнения 6-НДФЛ за I квартал смотрите в рекомендации.»