Реализация просроченной продукции может иметь место лишь при ее утилизации или возврате поставщику. В остальных случаях продажа такого товара запрещена. О том, как отразить в налоговом и бухгалтерском учете стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) читайте в статье.
Под сроком годности товара следует понимать период, по истечении которого тот считается непригодным для использования по назначению. Обязанность определять такой промежуток времени может быть предусмотрена законом или в установленном им порядке (). Так, в пункте 4 статьи 5 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее - Закон № 2300-1) указано, что изготовитель должен устанавливать срок годности:
- на продукты питания;
- на парфюмерно-косметические товары;
- на медикаменты;
- на товары бытовой химии;
- на иную подобную продукцию.
Недоброкачественные, фальсифицированные и контрафактные лекарственные средства подлежат уничтожению на основании решения суда (п. 7 правил уничтожения лекарственных средств, утвержденных постановлением Правительства РФ от 3 сентября 2010 г. №674).
Продажа товара по истечении установленного срока годности запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). При нарушении данного вето фирма и ее должностные лица могут быть привлечены к административной или к уголовной ответственности.
На выявленные товары с истекшим сроком годности, как правило, составляют акт, где указывают их наименование, количество, место хранения. В специальном разделе этого документа отражают информацию об изъятии товара из оборота и его утилизации, либо уничтожении или возврате поставщику.
Для оформления изъятия из оборота указанных товаров фирма может использовать акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей по форме ТОРГ-15, которая утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132. Документ подписывается членами специально созданной комиссии.
Товар, у которого приближается окончание срока годности, имеет смысл также изъять из оборота. Ведь продавец, как правило, обязан передать покупателю товар с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности ().
Решение об уничтожении товаров с истекшим сроком годности оформляется приказом (распоряжением) руководителя фирмы и актом, например, по . Она утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132. Акт составляется в трех экземплярах и подписывается членами комиссии, уполномоченной на это руководителем фирмы.
Следует отличать уничтожение товара от его утилизации.
Утилизация некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий - это их использование в целях, отличных от тех, для которых они предназначены и используются (ст. 1 Федерального закона от 2 января 2000 г. № 29-ФЗ). Например, просроченные продукты питания могут быть использованы на корм животным, в качестве сырья для переработки или для технической утилизации.
Передача просроченных товаров сторонней фирме на утилизацию оформляется как их обычная продажа: накладными, актами приема-передачи и т.д.
Отражение в налоговом учете
Стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) фирма может учесть при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов на основании подпункта .
Дело в том, что фирма изначально приобрела товары, имеющие срок годности, с целью получения дохода. Кроме того, как уже говорилось, продажа товара по истечении установленного срока годности запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). Таким образом, изъятие из оборота просроченного товара является обязательной для фирм, и расходы, возникающие в ходе его уничтожения (утилизации), будут являться обоснованными.
Фирма также должна иметь в наличии соответствующее документальное подтверждение списания товаров, их утилизации, либо вывоза на полигоны и уничтожения. Эти документы должны быть составлены согласно с установленными требованиям и содержать все обязательные реквизиты первичных учетных документов.
Аналогичные выводы приведены в письмах Минфина России от 26 июня 2013 г. № 03-03-06/1/24154, от 20 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/711 и от 10 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/477.
Фирмы, которые реализуют просроченные товары сторонним компаниям для их утилизации, как правило, делают это с убытком. Его сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль на основании пункта 2 статьи 268 Налогового кодекса.
Допустим, фирма утилизировала товар без его экспертизы в то время, когда проведение такой процедуры обязательно. Тогда операцию по утилизации нельзя рассматривать в рамках деятельности, направленной на получение дохода, а расходы на утилизацию, в том числе стоимость утилизированной продукции, учесть в уменьшение базы по налогу на прибыль. Причина - не удовлетворение условиям а (см. письмо ФНС России от 16 июля 2009 г. № 3-2-09/139).
Есть письма Минфина России, согласно которым затраты на уничтожение (утилизацию) просроченной продукции нельзя учесть при расчете налога на прибыль организаций. Ведь в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимость покупных товаров учитывается при их реализации либо при передаче в производство ( , ). В случае уничтожения (утилизации) товаров с истекшим сроком годности их реализации либо передачи в производство не происходит. Поэтому упомянутые затраты нельзя рассматривать как расходы, осуществленные в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности. В связи с этим они не отвечают критериям (см. письма Минфина России от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/397, от 14 июня 2011 г. № 03-03-06/1/342).
По мнению судей, стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) учитываются при расчете налога на прибыль организаций в прочих расходах. Ведь утилизация (уничтожение) просроченных товаров предусмотрена законом. Следовательно, упомянутые затраты связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Кроме того, сам факт возникновения в процессе реализации негодных к употреблению пищевых продуктов (ввиду истечения срока годности, утраты товарного вида, короткого срока реализации) является обычным следствием осуществляемой фирмой предпринимательской деятельности в этой сфере. Однако важно соблюдать утвержденные правила изъятия товаров из оборота. Об этом свидетельствуют постановления ФАС Московского округа от 19 марта 2013 г. № 09АП-29791/2012-АК, ФАС Уральского округа от 24 августа 2011 г. № Ф09-5075/11, ФАС Северо-Западного округа от 6 июля 2009 г. № А05-9935/2008.
Бухгалтерский учет
Фактическая себестоимость списываемых просроченных товаров отражается по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами учета этих активов. Если товары с истекшим сроком годности нельзя утилизировать, они подлежат уничтожению. В этом случае их стоимость отражается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Пример 1
ООО «Хлебный дар» выявило просроченную хлебобулочную продукцию покупной стоимостью - 6000 руб. Данный пищевой продукт не имел явных признаков недоброкачественности. Поэтому его часть стоимостью 100 руб. фирма направила на экспертизу, которая обошлась в 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.). По ее результатам фирме запрещено утилизировать товары, поэтому она их уничтожила. Стоимость ликвидации товаров составила 1800 руб.
Бухгалтер ООО «Хлебный дар» сделал следующие записи:
Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 «Товары для продажи»
6000 руб. - учтены просроченные товары;
Дебет 19 Кредит 76
Дебет 94 Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»
5900 руб. (6000 - 100) - списаны товары, подлежащие уничтожению;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 94
5900 руб. - учтены потери от порчи товаров;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 76
1800 руб. - отражена стоимость работ по уничтожению товаров.
Пример 2
ОАО Хлебокомбинат «Пекарь» выявил просроченную крупу покупной стоимостью - 22 000 руб. Данный пищевой продукт не имел явных признаков недоброкачественности. Поэтому его часть стоимостью 100 руб. фирма направила на экспертизу, которая обошлась в 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.). По ее результатам фирме разрешено утилизировать товары, поэтому она их реализовала животноводческой организации на корм животным. Выручка от продажи товаров составила 21 240 руб. (в том числе НДС - 3240 руб.).
Бухгалтер фирмы сделал следующие проводки:
Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 субсчет «Товары на складах»
22 000 руб. - учтены просроченные товары;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»
100 руб. - переданы товары на экспертизу;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 76
500 руб. - отражены расходы по проведению экспертизы;
Дебет 19 Кредит 76
90 руб. - отражена сумма НДС по услугам экспертизы;
Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19
90 руб. - предъявлена к вычету сумма НДС.
Дебет 62 Кредит 90 субсчет «Выручка»
21 240 руб. — отражена выручка от реализации товара с истекшим сроком годности;
Дебет 90 субсчет «НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
3240 руб. — начислен НДС с реализации;
Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»
21 900 руб. (22 000 - 100) - списана себестоимость товаров с истекшим сроком годности.
Восстановление НДС
По , предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения. Выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией, например, в связи с уничтожением по истечении срока годности, на основании и , объектом обложения НДС не является.
Суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету по товарам, приобретенным для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с , но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.
Поэтому суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, изъятым из оборота по истечении срока годности, следует восстановить. Сделать это необходимо в том налоговом периоде, в котором указанные товары списываются с учета. Такой позиции придерживаются контролирующие органы. Примером служат письма Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/387, от 20 июля 2009 г. № 03-03-06/1/480.
В письме от 23 августа 2013 г. № 03-07-11/34617 Минфин России разрешил не восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету по уничтоженной продукции. Однако это возможно в случае, когда уничтожение недоброкачественной продукции связано с необходимостью обеспечения безопасности производства и реализации доброкачественной продукции.
По мнению судей, при списании товаров с истекшим сроком годности (в том числе в результате их утилизации и уничтожения) у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению НДС. Ведь случаи восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, перечислены в . Данный перечень является исчерпывающим, и в нем отсутствует рассматриваемое основание.
Помимо этого, по смыслу налогоплательщик обязан восстановить принятые к вычету суммы НДС, если использует приобретенную продукцию для операций, не подлежащих обложению НДС. Однако списание просроченных товаров с целью уничтожения вообще не предполагает их дальнейшего использования, в том числе и для операций, не подлежащих обложению НДС или освобожденных от налогообложения.
Об этом свидетельствуют, в частности, решения ВАС РФ от 19 мая 2011 г. № 3943/11, от 23 октября 2006 г. № 10652/06, постановление ФАС Московского округа от 15 сентября 2010 г. № КА-А40/10485-10, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 мая 2009 г. № Ф04-3164/2009(7499-А27-34).
А.Д. Коновалов
, налоговый консультант, для журнала «Практическая бухгалтерия»
Учет без ошибок
В бераторе «Энциклопедия бухгалтерских ошибок» разобрано 300 самых частых бухгалтерских ошибок. По каждой вы получаете рекомендации: как исправить их в налоговом и бухгалтерском учете, как не допустить в будущем. Используйте чужой опыт в свою пользу!
Списание – процедура, которая проводится при истечении срока годности. Наиболее актуальна она для фирм, реализующих скоропортящуюся продукцию. Списание выполняется в соответствии с определенным порядком. Ему нужно обязательно следовать.
Нормативное обоснование
Статья 472 ГК РФ содержит прямой запрет на реализацию просрочки. Нельзя также продавать товар, срок годности которого подходит к концу. Продукция должна реализовываться с тем расчетом, чтобы покупатель успел ее употребить.
Второй важный нормативный документ – ФЗ №2300-1 «О защите потребительских прав» от 7 февраля 1992 года. В статье 5 этого ФЗ прописан перечень продукции, на которую должен устанавливаться срок годности. В частности, это следующие изделия:
- Продукты питания.
- Медикаменты.
- Косметические средства.
- Парфюмерия.
- Бытовая химия.
Если на изделиях из рассматриваемого перечня не прописан срок годности, продавать их нельзя. Что делать с такими изделиями? Существует два варианта:
- Возврат поставщику.
- Уничтожение.
Уничтожение осуществляется по решению органа госнадзора. Уничтожать по решению компании можно следующие группы изделий:
- Испорченная пища, которая может быть опасна в употреблении.
- Продукция, происхождение которой неизвестно.
Во всех остальных случаях требуется экспертное заключение. Рассмотрим особенности списания каждой категории в отдельном порядке.
Продукты питания
Для каждого наименования товара есть свой срок годности. Предполагается, что на протяжении этого срока товар сохранит свои характеристики. После утраты этих характеристик продукцию продавать нельзя.
Что делать фирме, если срок годности истек? Нужно сформировать акт о списании товара. В нем указывается основная информация: название продукции с истекшим сроком годности, количество изделий. На основании этого акта продукция изымается из торговых складов.
Материалы
В статье 11 ФЗ №89 указано, что фирмы обязаны утвердить нормативы образования отходов и порядок их инвентаризации. Компании, деятельность которых связана с образованием отходов, имеют следующие обязательства:
- Соблюдение экологических норм.
- Формирование нормативов и лимитов отходов.
- Внедрение технологий, снижающих образование отходов.
- Мониторинг экологического состояния среды.
- Своевременную ликвидацию просроченных материалов.
Списание просрочки – это необходимая мера безопасности. Нужна для предупреждения опасности для людей/окружающей среды.
Противогазы
Противогазы относятся к категории «Гражданская оборона». Списывать их нужно на основании акта технического состояния. Списываются те противогазы, которыми нельзя больше пользоваться в связи с состоянием (изношенность, дефекты). Степень удовлетворительности состояния оценивается комиссией. На нее возлагаются следующие функции:
- Осмотр изделий.
- Проверка документации к противогазам.
- Установление степени изношенности.
- Определение продолжительности эксплуатации.
По итогам проверки оформляется акт технического состояния. К нему прилагается подтверждение от комиссии о том, что противогазы больше нельзя эксплуатировать.
Медикаменты
Компания должна назначить сотрудника, который будет нести ответственность за списание медикаментов. На него возлагаются следующие функции:
- Проверки срока годности (раз в 3 месяца).
- Формирование документов на медикаменты с истекающим сроком.
- Изъятие из продажи медикаментов с истекшим сроком.
Заведующий учреждения должен сформировать комиссию, которая подтвердит наличие просроченных лекарств. По итогам работы комиссии составляется опись-акт. Этот акт утверждается. И только после утверждения предоставляется разрешение на списание медикаментов. Уничтожаются они в присутствии комиссии.
Первичная документация по просрочке
Последовательность мероприятий по списанию определяется самой фирмой. Нужно внести все необходимые нормы в локальные акты. В частности, в локальные акты следует внести эту информацию:
- Порядок обнаружения и изъятия из реализации просрочки.
- Порядок отправки просрочки на утилизацию.
- Документы.
Обнаружение просрочки подтверждается актами. В них указываются эти сведения:
- Название продукции (определяется на основании учетной номенклатуры).
- Количество просрочки.
- Место, где хранилась просрочка.
Первичка составляется по определенным формам. ТОРГ-15 подходит для подтверждения факта порчи. подходит для подтверждения изъятия материалов из оборота.
ВНИМАНИЕ! Фирма может самостоятельно разработать бланки. При этом она должна следовать требованиям, прописанным в статье 9 ФЗ №402 от 6 декабря 2011 года.
ВАЖНО! Утилизация и уничтожение – это разные мероприятия. Утилизация не всегда обозначает уничтожение. Иногда после нее изделие можно использовать. И уничтожение, и утилизация осуществляются на основании заключения экспертизы и приказа руководителя.
Проводки
Списание может осуществляться по двум направлениям. Проводки будут различаться в зависимости от выбранного варианта:
- Счета 90 и 91. Утилизация.
- Счет 94. Уничтожение.
Типовые проводки, нужные при списании материалов:
- ДТ91 КТ76. Проведение экспертизы, на основании которой будет проводиться списание.
- ДТ19 КТ76. с оплаты услуг по экспертизе.
- ДТ91 КТ41. Стоимость образцов, которые участвовали в экспертизе.
- ДТ91 КТ94. Списание себестоимости уничтоженной продукции.
- ДТ91 КТ76. Учет трат на услуги сторонней фирмы, специализирующейся на уничтожении материалов.
- ДТ62 КТ90. Выручка от продажи списанной продукции.
- ДТ90 КТ68. НДС с продажи товаров.
Рассмотрим все бухгалтерские проводки последовательно:
- ДТ41 КТ41. Учет некачественных материалов.
- ДТ91 КТ41. Направление продукции на экспертизу.
- ДТ91 КТ76. Фиксация в отчетности трат на экспертизу.
- ДТ19 КТ76. Фиксация в документах НДС за исследование.
- ДТ68 КТ19. Вычет налогового сбора.
- ДТ94 КТ41. Списание материалов, предназначающихся для уничтожения.
- ДТ91 КТ94. Учет убытков от порчи материалов.
Если материал утилизируется, вносятся эти проводки:
- ДТ62 КТ90. Выручка от продажи испорченных материалов.
- ДТ90 КТ68. Начисление НДС.
- ДТ90 КТ41. Списание себестоимости материалов.
Что подразумевается под реализацией изделий после их списания? Как уже упоминалось, утилизация не всегда обозначает уничтожение. К примеру, истек срок годности какого-либо продукта. Он может быть отправлен, к примеру, в приют для животных, на ферму.
Налоговый учет
В пункте 1 статьи 264 НК РФ указано, что прочие траты на производство/реализацию входят в состав расходов, являющихся базой для исчисления . Такие расходы должны быть экономически обоснованными (статья 252, 265 НК РФ).
Утилизация и уничтожение – это обязанность фирмы, в процессе деятельности которой образуется просрочка. А потому соответствующие расходы могут снижать базу по налогу на прибыль. Соответствующая позиция содержится в письмах Минфина. К примеру, она есть в письме №03-03-06/1/30409 от 26 мая 2016 года.
То есть бухгалтер может воспользоваться вычетом по НДС, связанному с услугами по экспертизе/утилизации.
ВАЖНО! Учет трат по списанным материалам выполняется только тогда, когда вся процедура по списанию была правильно оформлена. Документируется каждый этап. На основании первички выполняются записи в бухучете.
Предприятие занимается оптовой торговлей средств защиты растений. Все препараты имеют срок использования, регистрацию разрешенных в России. Сейчас после инвентаризации выяснился ряд таких, срок использования и срок регистрации истек, т.е. их нельзя продавать, а надо уничтожить, а значит и списать с учета. Как это сделать правильно? Что с НДС при списании таких товаров? Какие бухгалтерские проводки необходимо сделать? Каков учет налога на прибыль?
Просроченный товар списывается по результатам проведения инвентаризации. На основании акта по форме ТОРГ-16. Подробная информация о порядке проведения инвентаризации приведена в полном ответе в рекомендации «Как отразить в бухучете и при налогообложении порчу и недостачу товаров ».
При списании просроченных товаров делается проводка:
Дебет 91-2 Кредит 94 – списан убыток от порчи товаров.
Стоимость товаров, по которым истек срок годности, а также стоимость расходов на их утилизацию (уничтожение) при расчете налога на прибыль учесть нельзя.
НДС, ранее принятый к вычету по данным товарам, необходимо восстановить. Это связано с тем, что такое имущество не было использовано организацией в облагаемых НДС операциях. А вычет НДС возможен только по имуществу, которое используется в облагаемых НДС операциях. Восстановить налог нужно в том квартале, в котором недостающее имущество списывается с учета по результатам инвентаризации.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» VIP - версия
Инвентаризация: выявление недостачи и порчи
Обнаружение факта недостачи (порчи) товаров является основанием для проведения инвентаризации (ч. 3 ст. 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Исключением из этого правила является недостача (порча) товаров, выявленная до постановки товаров на учет . Факт недостачи (порчи) может быть выявлен и в процессе инвентаризации, проводимой по иным причинам.
По своему желанию организация может провести инвентаризацию товаров в любой момент. Однако есть случаи, когда инвентаризацию необходимо провести в обязательном порядке:
- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
- при смене материально-ответственных лиц (например, заведующего складом, кладовщика);
- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи;
- при возникновении форс-мажорных обстоятельств (например, стихийных бедствий);
- при реорганизации или ликвидации организации;
- в других случаях, предусмотренных законодательством (например, при продаже предприятия как имущественного комплекса) (ст. 561 ГК РФ).
Такие правила установлены в пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.
О том, какие условия должны быть соблюдены при проведении инвентаризации товаров, см. таблицу .
Для документального оформления проведения инвентаризации товаров можно использовать следующие типовые формы:
- инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3);
- акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма № ИНВ-4);
- инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма № ИНВ-5);
- акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути (форма № ИНВ-6).
При оформлении результатов инвентаризации необходимо составить следующие документы:
- сличительная ведомость по форме № ИНВ-19 ;
- ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, по форме № ИНВ-26 .
Более подробно о заполнении этих форм см. в таблице .
Инвентаризация: уценка и списание
При выявлении факта порчи товаров организация может:
- уценить товары для дальнейшей продажи;
- списать товары (если они не подлежат дальнейшей реализации).*
Если организация по причине порчи планирует уценить (списать) товар, руководитель организации создает комиссию, состав которой утверждается приказом . В состав комиссии должны входить:
- представитель администрации организации (например, руководитель);
- материально-ответственное лицо;
- представитель санитарного надзора (при необходимости).
Решение комиссии об уценке (списании) испорченных товаров оформляется в письменной форме. Для этого составляется акт, например по форме:
- № ТОРГ-15 (оформляется при уценке (списании) товаров в результате порчи, боя, лома);
- № ТОРГ-16 (оформляется при списании товаров, не подлежащих дальнейшей реализации, например, при истекшем сроке годности).*
В некоторых отраслях вместо формы № ТОРГ-15 (№ ТОРГ-16) могут использоваться другие акты на списание товаров, рекомендованные для применения соответствующими ведомствами. Например, в отношении медицинских товаров в аптеках – акт по форме № А-2.18 (раздел 4 Методических рекомендаций, утвержденных Минздравом России 14 мая 1998 г. № 98/124).
Отражение в бухучете потерь, подтвержденных результатами инвентаризации, зависит от:
- вида потерь (недостача или порча);
- причин возникновения (естественная убыль , виновное лицо, форс-мажорные обстоятельства).
О том, как отразить в бухучете недостачу, выявленную в ходе проведения инвентаризации, см. Как отразить в бухучете и при налогообложении недостачи, выявленные в ходе проведения инвентаризации .
Бухучет: потери от порчи
Порядок списания в бухучете потерь от порчи товаров, которые невозможно использовать (продать), зависит от причины порчи:
- естественная убыль;
- вина материально-ответственного лица (других лиц, признанных виновными в порче);
- форс-мажорные обстоятельства.
Потери от порчи ценностей в пределах норм естественной убыли спишите проводкой:
Дебет 44 Кредит 94
– списана стоимость испорченных товаров в пределах норм естественной убыли.
Действующие на сегодняшний день нормы естественной убыли представлены в таблице .
Порчу товаров сверх норм естественной убыли относите на виновных лиц (п. 30 приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). При этом в учете сделайте проводку:
Дебет 73 (76, 60...) Кредит 94
– отнесена на виновных лиц сумма потерь от порчи товаров сверх норм естественной убыли.
Более подробно о том, как взыскать ущерб, если виновным в порче признан сотрудник организации, см.:
- Как удержать из зарплаты материальный ущерб, нанесенный организации ;
- Как отразить в бухучете и при налогообложении удержание из зарплаты материального ущерба, нанесенного организации .
Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании суммы причиненного ущерба с них, порчу товаров списывайте на финансовые результаты организации. Сумму порчи отнесите к прочим расходам. Документом, которым можно подтвердить отсутствие виновных лиц, может быть, например, оправдательный приговор суда, постановление о приостановлении уголовного дела и т. д. (п. 5.2 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). Сумму убытка определяйте исходя из стоимости испорченного товара по данным бухучета. В этом случае сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 94
– списан убыток от порчи товаров в связи с отсутствием виновного лица (отказом во взыскании ущерба).*
Если причиной порчи товаров стали форс-мажорные обстоятельства, стоимость испорченных товаров учтите в составе убытков отчетного года по балансовой (учетной) стоимости. При этом сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 94
– списан убыток от порчи товаров, возникшей в результате форс-мажорных обстоятельств.
ОСНО: налог на прибыль
Порядок учета недостачи (порчи) при расчете налога на прибыль зависит от того, по какой причине эта недостача (порча) возникла:
- по причине естественной убыли (технологических потерь при транспортировке);
- по вине материально-ответственного лица (иных виновных лиц);
- в результате форс-мажорных обстоятельств (наводнение, пожар и т. д.).
Потери от порчи товаров можно учесть только в пределах норм естественной убыли и технологических потерь при транспортировке (подп. п. , п. 7 ст. 254 НК РФ).
Недостачу в пределах норм естественной убыли учитывайте при расчете налога на прибыль в составе материальных расходов (подп. п. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Учет недостачи сверх норм естественной убыли зависит от того, установлено виновное лицо или нет.
Если виновное лицо установлено, то недостачу, взысканную с него , отразите в составе внереализационных доходов (ст. 243 ТК РФ , п. 3 ст. 250 НК РФ).
Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании суммы причиненного ущерба с них, недостачу имущества при расчете налога на прибыль учитывайте в составе внереализационных расходов. При этом факт отсутствия виновных лиц нужно документально подтвердить актом уполномоченного ведомства. Об этом сказано в подпункте 5 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ.
Если же недостача (порча) товаров возникла в результате форс-мажорных обстоятельств, то такие потери также можно учесть при расчете налога на прибыль в полной сумме (подп. п. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Ситуация: можно ли торговой организации учесть при расчете налога на прибыль покупную стоимость товаров, по которым истек срок их годности, а также стоимость расходов на их утилизацию (уничтожение)
Да, можно, но только для определенных видов товаров.
В сложившейся ситуации организация должна самостоятельно решить: включать в расчет налога на прибыль покупную стоимость уничтоженных товаров и расходов на их утилизацию или нет. Учитывая позицию контролирующих ведомств, уменьшение налогооблагаемой прибыли за счет этих затрат может привести к разногласиям с проверяющими. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, принятых в пользу организаций (см., например, определение ВАС РФ от 19 мая 2008 г. № 6127/08 , постановления ФАС Московского округа от 1 февраля 2008 г. № КА-А40/14839-07-2 , от 11 октября 2007 г. № КА-А40/10338-07).
Если организация уценяет и продает испорченные товары ниже покупной стоимости, то сумму убытка, полученную в результате превышения покупной цены над продажной, можно учесть при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 268 НК РФ).
Потери от порчи (недостачи) товаров включайте в состав расходов в момент документального оформления факта недостачи(порчи) товаров или на дату составления годовой бухгалтерской отчетности (т. е. не позднее 31 декабря отчетного года). Так поступайте и в том случае, если организация признает расходы по методу начисления и если применяет кассовый метод. Это следует из пункта 1 статьи 272 и пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ. При этом если организация применяет кассовый метод, потери учтите, если товары, по которым выявлен факт недостачи (порчи), оплачены (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Если ущерб от недостачи (порчи) товаров возмещает виновное лицо, то у организации возникает внереализационный доход (п. 3 ст. 250 НК РФ). Если организация признает доходы по методу начисления, доходы в виде возмещения ущерба учтите при расчетеналога на прибыль в момент признания виновным лицом обязанности возместить ущерб или в момент вступления в силу решения суда (подп. п. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Например, в отношении граждан решение суда вступает в силу через 10 дней после его вынесения (если решение не будет обжаловано) (ст. 209 ГПК РФ).
Если организация применяет кассовый метод, сумму возмещения учтите в составе доходов в момент возмещения ущерба виновным лицом (п. 2 ст. 273 НК РФ). Например, если виновным лицом признан сотрудник, то сумму возмещения ущерба включите в состав доходов в день внесения денег сотрудником в кассу организации.
ОСНО: НДС
НДС по недостаче (порче) можно возместить в пределах норм естественной убыли (п. 7 ст. 171 , подп. п. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Подробнее об этом см. Как принять к вычету НДС по нормируемым расходам . Если в сумму недостачи (порчи) включены ТЗР, то сумму входного НДС по этим затратам можно принять к вычету только в той части, которая относится к недостаче (порче) в пределах норм естественной убыли. Более подробно об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении недопоставку материальных ценностей . Вопрос о том, нужно ли восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, если товары были утрачены в результате хищения, пожара, порчи и т. п., рассмотрен в рекомендации В каких случаях нужно восстановить входной НДС, ранее принятый к вычету .*
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2. Статья: Стоимость просроченных товаров можно списать
Светлана Тихонова , эксперт «УНП»
«…Наша компания продает оптом продукты питания. Иногда у нас остаются товары с истекшим сроком годности. Вправе ли мы списать их стоимость в расходы?..»
- Из письма главного бухгалтера Светланы Солнцевой, г. Санкт-Петербург
Да, Светлана, вправе.
Просроченные продукты питания надо уничтожить или утилизировать. После этого их можно списать как прочие расходы (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Так же считают в Минфине (письмо от 10.09.12 № 03-03-06/477). Главное - составить документ на списание в произвольной форме или на унифицированном бланке по форме ТОРГ-16 .
Кроме того, проверяющие зачастую требуют доказать, что компания провела экспертизу товаров на качество. Без заключения эксперта снимают расходы. Между тем списать товары можно и без проведения экспертизы, если пищевые продукты представляют угрозу жизни и здоровью людей. А это как раз продукты с истекшим сроком годности* (п. 4 Положения, утв.постановлением Правительства РФ от 29.09.97 № 1263). Поэтому в случае спора эти аргументы помогут защитить расходы. В вашем регионе практика не сложилась, но в других округах судьи поддерживают компании (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.08.11 № Ф09-5075/11).
3. Ситуация: Нужно ли восстановить входной НДС по имуществу, утраченному в результате хищения (пожара, порчи и т. п.). Недостача выявлена при проведении инвентаризации
Да, нужно.
Входной НДС по имуществу, утраченному при хищении (если виновные лица не установлены), пожаре, порче и т. п., нужно восстановить. Это связано с тем, что такое имущество не было использовано организацией в облагаемых НДС операциях. А вычет НДС возможен только по имуществу, которое используется в облагаемых НДС операциях (п. 2 ст. 171 НК РФ). Восстановить налог нужно в том квартале, в котором недостающее имущество списывается с учета
; Перечень товаров, которые по истечении срока годности считаются непригодными для использования по назначению, утв. Постановлением Правительства от 16.06.97 № 720 ; ст. 16 Закона от 22.06.98 № 86-ФЗ . Следить за тем, чтобы на полках не было «просрочки», - прямая обязанность компании-продавца. Товары с истекшим сроком годности надо изъять из продаж ип. 5 ст. 5 Закона от 07.02.92 № 2300-1 . При этом составляется акт о порче товаров (ТОРГ-15 или самостоятельно разработанная форма), в котором делается отметка об изъятии товаров из торгового зала. А вот что дальше с ними делать и как списать их стоимость?
ВАРИАНТ 1. Возвращаем товар поставщику
Такая возможность может быть предусмотрена договором с ним. Кроме того, есть обязательный выкуп, прямо предусмотренный законодательством, для просроченного хлеба и хлебобулочных издели йп. 3.11.8 СанПиН 2.3.4.545-96 . Их поставщик обязан принять назад, независимо от условий заключенного между вами договора.
С оформлением в учете такого возврата сложностей быть не должно. Проводите его как реализацию. Начисляете НДС, определяете выручку и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Стоимость самих товаров списываете на расходы. И разумеется, имеете право получить от своего поставщика деньги за возвращенный ему товар.
ВАРИАНТ 2. Продаем просроченный товар для утилизации
При продаже товара для утилизации ваша организация именно продает его, но не для использования по прямому назначению и, как правило, по сниженной цен ест. 1 Закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ . Часто просроченные продукты покупают на корм животным, некоторые фрукты - для переработки на джем либо для производства спирта или уксуса.
Не забудьте: в договоре надо указать, что этот товар не будет использован по прямому назначению (чтобы к вашей организации не было претензий в том, что она продает товар, который продавать нельзя).
Для учета же (как бухгалтерского, так и налогового) важно, что продажа для утилизации - это именно продажа. А значит, у вас есть выручка (хоть и небольшая) в бухгалтерском и налоговом учете, есть и база для начисления НДС. Поэтому, даже если вы продаете товары с убытком, у вас есть все основания:
- учесть покупную стоимость товаров в расходах. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учет еп. 5 ПБУ 10/99 ; п. 1 ст. 252 НК РФ ;
- не восстанавливать НДС, принятый к вычету при покупке товаров. Ведь они использованы в облагаемых НДС операциях.
ВАРИАНТ 3. Уничтожаем товар
Если не получилось вернуть товар поставщику или продать на утилизацию, то придется его уничтожать. Уничтожение товара надо оформить актом, к примеру о списании по форме ТОРГ-16 или по самостоятельно разработанной форм е. Иногда для уничтожения привлекают специализированные организации.
А можно ли учесть стоимость уничтоженных товаров и расходы на их уничтожение при расчете налога на прибыль как прочие расход ыподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ ? Можно, ведь товары изначально покупались для продажи, то есть расходы связаны с «доходной» деятельностью. То, что товары пришлось уничтожить, - это обычные издержки торговли. Суды, кстати, с этим согласн ыПостановление ФАС УО от 24.08.2011 № Ф09-5075/11 .
НАПОМИНАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ
Если надо уничтожить товары, из-за которых может возникнуть опасность распространения заболеваний или отравления людей и животных (например, зараженное мясо), а также если есть опасность загрязнения окружающей среды, то акт уничтожения должен быть подписан и представителем Роспотребнадзор ап. 17 Положения, утв. Постановлением Правительства от 29.09.97 № 1263 .
Минфин также считает, что и стоимость самих просроченных товаров, и затраты на их уничтожение можно учесть в налоговых расходах. В некоторых своих разъяснениях он оговаривает, что обязанность уничтожения просроченных товаров должна быть предусмотрена законодательн оПисьма Минфина от 10.09.2012 № 03-03-06/1/477 , от 15.09.2011 № 03-03-06/1/553 . Однако необходимость утилизации или уничтожения прямо предусмотрена только для просроченных продуктов питани яст. 25 Закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ . А из Писем самого Минфина видно, что он дает добро на учет в расходах затрат на уничтожение не только продуктов питания, но и иных товаров, которые нельзя использовать по истечении срока годности по прямому назначени юПисьма Минфина от 05.03.2011 № 03-03-06/1/121 , от 24.12.2010 № 03-03-06/1/805 ; п. 18 Положения, утв. Постановлением Правительства от 29.09.97 № 1263 . К примеру, к таким товарам относятся:
- парфюмерно-косметическая продукци яПисьма Минфина от 20.12.2012 № 03-03-06/1/711 ; ФНС от 16.07.2009 № 3-2-09/139 ;
- лекарства и расходные материалы медицинского назначени яПисьмо Минфина от 26.06.2013 № 03-03-06/1/24154 ;
- товары бытовой хими иПисьмо ФНС от 16.07.2009 № 3-2-09/139 .
Как видим, финансовое ведомство достаточно лояльно относится к учету в налоговых расходах стоимости уничтожаемых товаров и затрат на такое уничтожение. Однако обратите внимание: это касается только случаев, когда товары уничтожаются:
- в связи с истечением срока их годности;
- именно той организацией, в собственности которой они были на момент истечения этого срока.
Если же товар стал просроченным, к примеру, у розничного магазина, а затем его выкупила обратно оптовая организация, это совсем другое дело. В этом случае проверяющие разрешат учесть в налоговых расходах только затраты на выкуп хлебобулочных издели йПисьма Минфина от 19.10.2012 № 03-03-06/1/561 , от 06.11.2012 № 03-03-06/1/573 . А вот для учета расходов на выкуп других товаров придется поспорить с инспекторам иподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ ; Постановление ФАС МО от 03.04.2012 № А40-44303/11-116-125 .
Для уничтожения просроченных продуктов и учета их стоимости в расходах экспертиза не требуется. Минфин и Роспотребнадзор согласны с эти мПисьма Роспотребнадзора от 17.08.2006 № 0100/8881-06-32 ; Минфина от 06.11.2012 № 03-03-06/1/573 . Но вот некоторые налоговые инспекции настаивают на такой экспертизе и отказываются без нее признавать обоснованность расходов на уничтожение. Правда, суды их, как правило, не поддерживаю тПостановления ФАС МО от 19.03.2013 № А40-8940/11-90-35 ; ФАС УО от 24.08.2011 № Ф09-5075/11 .
Теперь что касается вычета НДС по списанным товарам. Минфин считает, что при уничтожении товаров с истекшим сроком годности вычет входного НДС по ним нужно восстановить. Ведь они не использовались для облагаемой НДС деятельности и выбыли по причинам, не связанным с реализацие йПисьмо Минфина от 04.07.2011 № 03-03-06/1/387 . Кстати, проверяющие против учета этого НДС и в «прибыльных» налоговых расходах.
Подробнее о том, в каких ситуациях надо восстанавливать НДС на законных основаниях, написано:Но с восстановлением НДС можно и нужно спорить. Уничтожение товаров является частью общей торговой деятельности, которая, в свою очередь, облагается НДС. Поэтому оснований для восстановления вычета нет. Если решитесь отстаивать вычет НДС по уничтоженным товарам, готовьтесь к спору с инспекторами. Знайте, что суды вас наверняка поддержа тРешение ВАС от 19.05.2011 № 3943/11 .
Кстати, совсем недавно Минфин разрешил производственным компаниям не восстанавливать НДС при уничтожении недоброкачественной продукции, если есть угроза возникновения и распространения заразных болезней животных. Он признал, что такое уничтожение необходимо для обеспечения безопасности производства и реализации доброкачественной продукци иПисьмо Минфина от 23.08.2013 № 03-07-11/34617 .
Иногда проблему просроченных товаров собственники фирмы или ее руководители хотят решить за счет рядовых работников - продавцов торгового зала:
- <или> заставляют продавцов «покупать» залежавшийся товар, то есть удерживают из их зарплаты стоимость просроченных товаров;
- <или> штрафуют продавцов.
РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ
Продавцов, которые вовремя не убрали товар с истекшим сроком годности из торгового зала, можно лишить премии или ее части. Но снизить из-за этого зарплату нельзя.
Знайте, что подобные методы незаконны. Организация может взыскать с работников ущерб, причиненный по их вин ест. 248 ТК РФ . Однако в том, что товар стал просроченным, вряд ли виноват кто-то из продавцов. А значит, взыскивать с работников торгового зала ущерб в виде стоимости просроченных товаров неправильно.
Поэтому, если директор принесет вам приказ о взыскании с продавца стоимости просроченного товара (путем удержания ее из зарплаты), сразу предупредите руководителя о том, что в дальнейшем могут быть проблемы с трудинспекцией. Причем чем больше штраф или сумма взыскиваемой стоимости товара, тем больше вероятность, что продавцы захотят пожаловаться.
Перед составлением годовой отчетности аптеки проводят инвентаризацию товара и материальных ценностей, числящихся на балансе. В ходе контрольного мероприятия могут быть выявлены испорченные и просроченные товары, которые подлежат изъятию и списанию с учета. О том, как следует отразить данную операцию, пойдет речь в статье.
В силу п. 7 ст. 55 Федерального закона № 61‑ФЗ аптечные организации, индивидуальные предприниматели, имеющие лицензию на фармацевтическую деятельность, вправе наряду с лекарственными препаратами приобретать и продавать:
- изделия медицинского назначения, дезинфицирующие средства;
- предметы и средства личной гигиены, посуду для медицинских целей, предметы и средства, предназначенные для ухода за больными, новорожденными и детьми, не достигшими возраста трех лет;
- очковую оптику и средства ухода за ней;
- минеральные воды, продукты лечебного, детского и диетического питания, биологически активные добавки;
- парфюмерные и косметические средства;
- медицинские и санитарно-просветительные печатные издания, предназначенные для пропаганды здорового образа жизни.
Поскольку продажа товара по истечении установленного срока годности запрещена, данный товар подлежит изъятию с витрин аптечной организации (п. 5 ст. 5 Закона РФ № 2300‑1). Кроме того, не подлежит продаже товар, который был испорчен - ввиду либо неправильного хранения, либо наступления непредвиденной ситуации (например, пожара, аварии).
Как документально оформить списание изъятого испорченного товара?
Если в ходе инвентаризации выявлен просроченный товар, он учитывается согласно п. 3.25 Методических указаний № 49 : малоценные предметы, пришедшие в негодность и не списанные с учета, не включаются в инвентаризационные ведомости. На них составляется акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях.Таким образом, при проведении инвентаризации на аптечном складе или в торговом зале аптеки:
- на лекарственные средства и товары с истекшим сроком годности составляется акт;
- на лекарственные средства и товары, до истечения срока годности которых остается небольшой срок, составляется отдельная инвентаризационная ведомость.
В дальнейшем лекарственные средства с истекшим сроком годности должны быть уничтожены в соответствии с Правилами № 674 .
Как в бухгалтерском учете отразить списание товара?
Порядок списания товара, подлежащего утилизации, будет зависеть от причин, в результате возникновения которых он был испорчен или стал непригоден для использования. Однако в любом случае стоимость таких товаров отражается как их недостача по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (см. Инструкцию № 94н ).Товар, подлежащий утилизации, актируется инвентаризационной комиссией. С материально ответственных лиц берутся объяснения по выяснению причин, в результате которых товар стал непригоден для использования.
Если будет установлено, что нарушены условия хранения товара, его порча подлежит отнесению на виновное лицо. В такой ситуации сумма недостачи в части, возмещаемой работником, списывается на счет 73‑2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».
Если товар стал непригодным для использования в результате истечения срока его годности, то его стоимость списывается на расходы в дебет счета 91‑2 «Прочие расходы».
Представим бухгалтерские записи в таблице:
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Списана стоимость испорченного (просроченного) товара (лекарственных средств, продуктов питания, парфюмерно-косметических товаров и т. д.) | 94 | 41 |
| Списана стоимость испорченного товара за счет виновных лиц | 73‑2 либо 76 | 94 |
| Взыскана стоимость испорченного товара с виновных лиц | 50 либо 51 | 73‑2 либо 76 |
| Списана стоимость просроченного товара | 91‑2 | 94 |
| Списана стоимость испорченного товара в пределах норм естественной убыли* | 44 | 94 |
Обратите внимание, что нормы естественной убыли к лекарствам заводского изготовления не применяются (п. 5 Инструкции № 284).
Как учесть расходы на списание испорченного товара при исчислении налога на прибыль?
Как уже было отмечено выше, списание товара, непригодного для использования, зависит от причин, в результате которых он подлежит утилизации:
- по истечении срока годности;
- по вине работника;
- ввиду непредвиденной ситуации (пожара, аварии, наводнения и т. п.).
В другом Письме от 24.12.2014 № 03‑03‑06/1/66948 чиновники ведомства указали, что достаточным документальным подтверждением понесенных налогоплательщиком расходов на уничтожение продукции с истекшим сроком годности является представление налогоплательщиком следующих документов:
- акты (журналы) изменения статуса товара, в которых отражены причины отнесения продукции к некачественной (окончание срока годности);
- акты приемки товаров при их возврате;
- акты о проведении инвентаризации;
- акты уничтожения некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях и количестве уничтоженных товаров, дате уничтожения;
- выписки из регистров налогового учета по учету товара, списанного в связи с его уничтожением (Постановление ФАС МО от 01.02.2008 № КА-А40/14839‑07‑2).
- актом инвентаризации товарно-материальных ценностей;
- решением владельца недоброкачественных лекарственных средств об их изъятии, уничтожении;
- договором с организацией, осуществляющей уничтожение лекарственных средств;
- копией лицензии организации, осуществляющей уничтожение лекарственных средств, на право ведения такой деятельности;
- первичным документом, подтверждающим передачу лекарственных средств на уничтожение;
- актом об уничтожении лекарственных средств.
Порча товара по вине работника. В силу разъяснений, приведенных в Письме Минфина РФ от 06.07.2015 № 03‑03‑06/1/38849, на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материальных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. Опираясь на положения данного подпункта, отметим, что потери сверх норм естественной убыли не могут быть учтены в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли.
Согласно ст. 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю прямой действительный ущерб. Прямым действительным ущербом признаются реальное уменьшение или ухудшение состояния наличного имущества работодателя, а также необходимость для работодателя произвести затраты на восстановление имущества.
Как следует из норм ст. 241, 242 ТК РФ, работник несет материальную ответственность в размере своего среднего месячного заработка или полную материальную ответственность. Порядок взыскания ущерба с работника определен гл. 39 «Материальная ответственность работника» ТК РФ.
Таким образом, расходы в виде суммы потерь товара могут быть учтены в составе внереализационных расходов при условии взыскания с работника суммы причиненного ущерба в порядке, предусмотренном гл. 39 ТК РФ.
Документальным подтверждением выявленной недостачи (ущерба) будут являться:
- сличительная ведомость;
- объяснительная записка сотрудника; и др.
Одновременно суммы возмещаемой недостачи, внесенной в кассу аптеки, для организации будут являться внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ).
При методе начисления недостачу, которую возместил сотрудник, следует учесть в доходах аптеки при расчете налога на прибыль в момент признания сотрудником своей вины или в момент вступления в силу решения суда (при возмещении ущерба виновным лицом) (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
В случае применения аптекой кассового метода сумму возмещения ущерба нужно учесть в составе доходов в момент возмещения сотрудником (виновным лицом) ущерба (п. 2 ст. 273 НК РФ), например в день внесения денег сотрудником (виновным лицом) в кассу организации.
Порча товара ввиду наступления непредвиденной ситуации. На основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами являются потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.
К таким потерям, в частности, относится стоимость уничтоженных или испорченных товаров, материалов и иного имущества, принадлежащего организации.
Таким образом, в целях налогообложения прибыли материальные потери от пожара для признания их в качестве внереализационных расходов, уменьшающих полученные доходы, должны быть документально подтверждены справкой Государственной противопожарной службы МЧС, протоколом осмотра места происшествия и актом о пожаре, которыми устанавливается причина возгорания. Кроме того, материальные потери должны быть подтверждены актом инвентаризации, в котором фиксируется стоимость утраченного имущества.
Факт отсутствия виновных лиц подтверждается справкой о прекращении уголовного дела (Письмо УФНС по г. Москве от 25.06.2009 № 16‑15/065190).
Как учесть расходы на списание испорченного товара при применении УСНО?
Перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения при применении УСНО, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Данный перечень является исчерпывающим и не включает в себя расходы в виде убытков от порчи, недостачи имущества. Однако если порча товаров произошла в пределах норм естественной убыли, то данные расходы можно учесть при применении УСНО на основании п. 2 ст. 346.16, пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ.Как отмечает Минфин в Письме от 12.05.2014 № 03‑11‑06/
2/22114, если аптека получила возмещение ущерба причиненного организации (например, возмещение недостачи материально ответственным лицом, либо виновником аварии), то в целях исчисления налога указанные поступления признаются доходом организации на дату их фактического получения. Порядок признания доходов в целях гл. 26.2 НК РФ установлен п. 1 ст. 346.17 НК РФ.
Однако затраты в виде себестоимости испорченного товара в п. 1 ст. 346.16 НК РФ не поименованы. Значит, у организации отсутствуют основания для учета расходов на приобретение таких товаров в целях налогообложения при применении УСНО.
Если аптека совмещает УСНО и спецрежим в виде ЕНВД, то необходимо учитывать следующее.
В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, подлежащих обложению ЕНВД и налогом при УСНО.
С учетом изложенного доход организации, полученный в виде денежных средств в счет возмещения причиненных убытков (ущерба), может быть признан частью дохода, полученного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, облагаемой ЕНВД, на основании соответствующего раздельного учета хозяйственных операций.
Кратко сформулируем основные выводы:
- В соответствии с Методическими указаниями № 49 на испорченный товар составляется акт. Форма акта должна быть утверждена аптекой в установленном порядке.
- Списание товара, непригодного для использования, как в бухгалтерском, так и налоговом учете зависит от причин, в результате которых он подлежит утилизации:
По вине работника;
Ввиду непредвиденной ситуации (пожара, аварии, наводнения и т. п.).
3. Недостача товара в пределах норм естественной убыли списывается в расходы в полном размере при исчислении как налога на прибыль, так и налога при УСНО.
Федеральный закон от 12.04.2010 № 61‑ФЗ «Об обращении лекарственных средств».
Закон РФ от 07.02.1992 № 2300‑1 «О защите прав потребителей».
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.
Правила уничтожения недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств и контрафактных лекарственных средств, утв. Постановлением Правительства РФ от 03.09.2010 № 674.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.
Инструкция по применению норм естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, утв. Приказом Минздрава РФ от 20.07.2001 № 284.
